第二节 生产准备业务的核算
企业筹集资金后，为了进行产品生产，还需要建造厂房、购置机器设备和进行材料采购，为生产产品作好物资准备。因此，生产准备业务核算的主要内容就是固定资产购建业务和材料采购业务的核算。
一、增值税
增值税是我国境内销售货物或提供加工、修理、修配劳务等单位和个人，就其取得的货物或应税劳务销售额计税，并实行税款抵扣的一种流转税。增值税是对商品生产和流通中各环节的新增价值或商品附加值进行征税，所以称“增值税”。
企业在购进货物时所支付的增值税，对一般纳税人企业不应计入所购货物的成本，对于小规模纳税人企业则应将其计入所购货物的成本。本部分内容仅从一般纳税人企业的角度来对增值税所涉及的一些相关概念加以简单介绍。
对于一般纳税人而言，增值税也就是说对企业在生产经营过程中新创造的那部分价值征税。然而新增价值或商品附加值在商品流通过程中是一个难以准确计算的数据。实际操作上采用间接计算方法，即从事货物销售以及提供应税劳务的纳税人，要根据货物或应税劳务销售额，按照规定的税率计算税额，然后从中扣除上一道环节已纳增值税额，其余额为纳税人应缴纳的增值税。对每一个环节的增值部分征税是增值税的基本特点。增值税所包括的几个主要项目及其计算如下。
1．销项税额
销项税额是纳税人销售货物或提供应税劳务，按照销售额或应税劳务收入和规定的税率计算并向购买方收取的增值额。一般纳税人企业的销项税额应在销售货物或提供应税劳务时所开出的增值税专用发票上注明其金额。对于属于一般纳税人的销售方来讲，在没有抵扣其进项税额前，销售方收取的销项税额还不是其应纳增值税额。销项税额计算公式如下：
销项税额＝不含税的销售额×税率
2．进项税额
进项税额是购进货物或接受应税劳务时支付的增值税额。进项税额是与销项税额相对应的另一个概念。在开具增值税专用发票的情况下，它们之间的对应关系是，销售方收取的销项税额就是购买方支付的进项税额。对任何一个一般纳税人在经营活动过程中，既会发生销售货物或提供应税劳务，又会发生购进货物或接受应税劳务。因此，每一个一般纳税人都会有收取的销项税额和支付的进项税额。增值税的核心就是用纳税人收取的销项税额抵扣其支付的进项税额，其余额为纳税人实际缴纳的增值税额。这样进项税额作为可抵扣的部分对于纳税人实际纳税多少就产生了举足轻重的作用。进项税额通常是购进货物或接受应税劳务时销售方或提供应税劳务方提供的增值税专用发票中列明的金额。如果是进口货物的单位，从海关取得的完税凭证上注明的增值税额也是进项税额获得的依据。
3．应纳（增值）税额
应纳税额是纳税人实际应交纳的增值税额。其计算公式如下：
应纳税额＝当期销项税额－当期进项税额
4．设置账户
“应交税费”账户：该账户属于负债类会计科目，用来核算企业按照税法等规定计算应交纳的各种税费。其贷方登记应交纳的各种税费，借方登记实际交纳的各种税费，期末贷方余额表示应交未交的税费，如为借方余额表示多交的或未抵扣的税费。该账户应按税种设置明细账，进行明细分类核算，其中“应交税费——应交增值税”账户是用来核算和监督企业应交和实交增值税结算情况的账户。企业购买货物支付的增值税进项税记入该账户的借方，销售产品时向购买方收取的销项税记入贷方。期末将销项税与进项税相抵后，如为贷方余额表示应交未交的增值税额；如为借方余额表示多交或尚未抵扣的增值税额。一般纳税人的增值税税率通常为17％。
二、固定资产
固定资产是指为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有的使用寿命超过一个会计年度的有形资产，主要包括房屋及建筑物、机器、机械、运输设备等。固定资产应按取得时的实际成本（即原始价值）入账。购入的固定资产的实际成本，包括买价、包装费、运输费和安装费等。
若企业购入的固定资产不需要安装，应将购进时支付的价款、包装费、运输费等（不包括支付的增值税）全部计入“固定资产”账户的借方；若需要安装，则将购进时支付的价款、包装费、运输费及其安装费等（不包括支付的增值税）全部计入“在建工程”账户的借方，等安装完毕交付使用时，再将购进和安装该设备的全部支出（不包括支付的增值税），从“在建工程”账户的贷方转入“固定资产”账户的借方。
（一）购入不需要安装的固定资产的账务处理
1．设置账户
“固定资产”账户：该账户属于资产类会计科目，用来核算和监督企业持有的固定资产原始价值的增减变动和结存信息。其借方登记固定资产原始价值的增加，贷方登记固定资产原始价值的减少，期末借方余额表示固定资产的原始价值总额。
2．账务处理
企业购进不需要安装或建造的固定资产，以购进时发生的除增值税以外的实际支出入账。
【例10-13】 亚宇公司购入不需要安装的新机器设备1台，买价30000元，增值税5100元，运杂费500元，全部款项已用银行存款支付。
企业购进1台不需要安装的设备，属于固定资产，取得这项固定资产发生的支出30500（＝30000＋500）元，即为固定资产的原始价值。这项经济业务的发生，使企业的固定资产增加30500元，由于新购入的固定资产支付的进项税可以抵扣，使得应交税费——应交增值税增加5100元；另一方面使企业的银行存款减少35600元。因此，这项业务涉及“固定资产”账户和“应交税费”账户的借方和“银行存款”账户的贷方。应编制的会计分录如下。
（二）购入需要安装的固定资产的账务处理
这种情况是指固定资产购入后需要安装才能交付使用。购进时发生的买价、包装费、运输费等实际支出以及安装过程中的安装成本两部分作为固定资产的取得成本（或原始价值）。
1．设置账户
“在建工程”账户：该账户属于资产类会计科目，用来核算和监督企业进行各项固定资产的新建、更新改造及其机器设备的安装等工程所发生的实际支出。其借方登记各项工程的实际支出；贷方登记完工工程转出的实际成本；余额在借方，表示期末尚未完工工程的实际成本。该账户可按照在建工程项目进行明细核算。
2．账务处理
【例10-14】 购入需要安装的新机器设备一台，买价50000元，增值税8500元，包装费和运输费840元，全部款项已用银行存款支付。在安装过程中，耗用材料2400元，耗用人工1400元。安装完毕，经验收合格达到预定可使用状态，交付使用。
本例涉及两项经济业务：
（1）购入需要安装的固定资产。这项经济业务的发生，一方面使企业的在建工程支出增加54640元；另一方面使企业的银行存款减少59340元，原材料减少2400元，应付职工薪酬增加1400元。因此，这项经济业务涉及“在建工程”账户的借方，“银行存款”账户的贷方，“原材料”账户的贷方和“应付职工薪酬”账户的贷方。应编制的会计分录如下。
①将购入的固定资产交付安装。
②安装过程耗用的材料和人工费。
（2）安装完毕，验收合格交付使用，应按该项工程的实际成本。
（三）固定资产折旧的账务处理
固定资产在其较长的使用期限内能保持原有的实物形态不变，而其价值却随着固定资产的损耗而逐渐减少，固定资产由于损耗减少的价值称为折旧。
1．设置账户
企业固定资产在使用过程中磨损的价值，是通过计提折旧的方式逐步转移到产品成本和期间费用中去的。因此，计提折旧就表明生产费用或期间费用的增加，同时，由于固定资产发生了磨损，固定资产的价值也相应减少。企业管理上既需要固定资产的原始价值指标，又需要其净值指标，而“固定资产”账户只反映固定资产的原始价值，所以设置“累计折旧”账户反映固定资产因磨损而减少的价值。
“累计折旧”账户：该账户属于资产类会计科目，用于核算和监督企业固定资产已提折旧的累计情况。其贷方登记按月提取的固定资产折旧额；借方登记因减少固定资产而减少的累计折旧额；期末余额在贷方，表示累计已提取的折旧额。“固定资产”账户的借方余额减去“累计折旧”账户的贷方余额即为固定资产的净值。“累计折旧”账户是“固定资产”账户的备抵调整账户，“累计折旧”账户和“固定资产”账户形成调整与被调整的关系，“固定资产”账户可称为“累计折旧”账户的被调整账户。
2．账务处理
【例10-15】 某企业月末计提厂部固定资产折旧额1000元。
这项经济业务的发生，一方面使管理费用增加1000元；另一方面使累计折旧增加1000元。因此，这项业务涉及“管理费用”账户的借方和“累计折旧”账户的贷方。应编制的会计分录如下。
（四）固定资产处置的账务处理
固定资产处置包括固定资产的出售、转让、报废或毁损等。处于处置状态的固定资产不再用于生产产品、提供劳务、出租或经营管理，因此，不再符合固定资产的定义，应予以终止确认。
1．科目设置
“固定资产清理”账户：该账户属于资产类会计科目，该科目核算企业因出售、转让、报废和毁损等原因转入清理的固定资产净值及其在清理过程中所发生的清理费用和清理收入。本科目借方反映转入清理的固定资产净值以及发生的清理费用，贷方反映出售固定资产的价款、残料价值和变价收入以及由保险公司或过失人赔偿的损失；“固定资产清理”科目的借方余额，反映固定资产清理净损失，贷方余额反映固定资产清理净收益。
“其他应收款”账户：该账户属于资产类会计科目，核算企业除应收票据、应收账款和预付账款等经营活动以外的其他各种应收、暂付款项。借方登记发生的各种其他应收款，贷方登记企业收到的款项和结转情况。余额一般在借方，表示应收未收的其他应收款项。
2．固定资产处置的账务处理
企业出售、转让、报废和毁损的固定资产，应将处置收入扣除固定资产净值和相关税费后的金额计入当期损益。固定资产处置的账务处理一般经过以下几个步骤：
第一，固定资产转入清理。固定资产转入清理时，按照固定资产账面净值，借记“固定资产清理”科目，按已计提的累计折旧，借记“累计折旧”科目，按固定资产账面余额，贷记“固定资产”科目。
第二，发生的清理费用。固定资产清理过程中发生的有关清理费用以及支付的相关税费，借记“固定资产清理”科目，贷记“银行存款”、“应交税费”等科目。
第三，出售收入和残料的处理。企业收回出售固定资产的价款、残料价值和变价收入等，按实际收到的出售价款以及残料变价收入等，借记“银行存款”、“原材料”等科目，贷记“固定资产清理”科目。
第四，保险赔偿的处理。企业计算或收到的应由保险公司或过失人赔偿的损失，借记“其他应收款”“银行存款”等科目，贷记“固定资产清理”科目。
第五，清理净损益的处理。固定资产清理完成后，本科目的借方余额，属于筹建期间的，借记“管理费用”科目，贷记“固定资产清理”科目；属于生产经营期间由于自然灾害等非正常原因造成的损失，借记“营业外支出——非常损失”科目，贷记“固定资产清理”科目；属于生产经营期间正常的处理损失，借记“营业外支出——处置非流动资产损失”科目，贷记“固定资产清理”科目。
固定资产清理完成后，本科目的贷方余额，属于筹建期间的，借记“固定资产清理”科目，贷记“管理费用”科目；属于生产经营期间的，借记“固定资产清理”科目，贷记“营业外收入——处置非流动资产利得”科目。
【例10-16】 某公司一台机器设备因责任事故不能继续使用，决定予以报废。该设备原值为200000元，已提折旧92000，保险公司应赔偿90000元，款项尚未收到。在清理过程中，通过银行支付清理费用6000元。残料变价收入16000元已存入银行。
（1）将固定资产净值转入清理
这项经济业务的发生，一方面使固定资产清理增加108000元，累计折旧减少92000元；另一方面使固定资产减少200000元。因此，这项业务涉及“固定资产清理”、“累计折旧”账户的借方和“固定资产”账户的贷方。应编制的会计分录如下。
（2）支付清理费用
这项经济业务的发生，一方面使固定资产清理增加6000元；另一方面使银行存款减少6000元。因此，这项业务涉及“固定资产清理”账户的借方和“银行存款”账户的贷方。应编制的会计分录如下。
（3）收回残料变价收入
这项经济业务的发生，一方面使银行存款增加16000元；另一方面使固定资产清理减少16000元。因此，这项业务涉及“银行存款”账户的借方和“固定资产清理”账户的贷方。应编制的会计分录如下。
（4）保险公司赔款
这项经济业务的发生，一方面使其他应收款增加90000元；另一方面使固定资产清理减少90000元。因此，这项业务涉及“其他应收款”账户的借方和“固定资产清理”账户的贷方。应编制的会计分录如下。
（5）结转清理后的净损失
这项经济业务的发生，一方面使营业外支出增加8000元；另一方面使固定资产清理减少8000元。因此，这项业务涉及“营业外支出”账户的借方和“固定资产清理”账户的贷方。应编制的会计分录如下。
三、材料采购
企业要进行正常的生产经营活动，就必须采购和储备一定品种和数量的材料。在材料的采购过程中，一方面，企业从供货单位取得所需要的各种材料物资；另一方面，企业需要与供货单位发生货款的结算，支付材料货款以及因采购材料而发生的采购费用。企业购进的材料，经验收入库后，成为可供生产领用的库存原材料。
1．设置账户
为了加强对材料采购业务的管理，需要确定材料采购过程的采购成本，反映和监督库存材料的增减变化和结存信息，以及因采购材料而与供应单位发生的债权债务结算关系，因此，需要设置以下账户。
（1）“材料采购”账户：该账户属于资产类会计科目，用来核算和监督企业购入材料时的采购成本。其借方登记购入材料的买价和采购费用，贷方登记已验收入库材料的实际成本，即对验收入库的材料按其成本，从“材料采购”账户贷方结转记入“原材料”账户的借方；期末，如有余额在借方，表示已经付款但尚未运达企业或已运达企业尚未验收入库的在途材料的实际成本。“材料采购”账户应按材料品种设置明细账，进行明细分类核算。
（2）“原材料”账户：该账户属于资产类会计科目，用来核算和监督企业库存材料增减变动和结存信息的账户。其借方登记已验收入库材料的实际成本，贷方登记发出材料的实际成本；期末余额在借方，表示库存材料的实际成本。“原材料”账户应按照材料的类别、品种和规格设置明细账，进行明细分类核算。
（3）“应付票据”账户：该账户属于负债类会计科目，用来核算和监督企业购买材料、商品和接受劳务供应等开出、承兑的商业汇票。借方登记偿还的应付票据款，其贷方登记企业开出的承兑汇票；期末如有余额在贷方，表示持有的尚未到期的应付票据票面价值。企业应设置“应付票据备查簿”，详细登记每一票据的种类、签发日期、票面金额、收款人、付款日期和金额等资料。
（4）“应付账款”账户：该账户属于负债类会计科目，用来核算和监督企业因购买材料、商品和接受劳务供应等经营活动与供应单位发生的结算债务的增减变动和结余信息。其贷方登记应付供应单位款项，借方登记已偿还供应单位的款项；期末余额一般在贷方，表示尚未偿还的应付款项；如为借方余额，表示企业预付的款项（债权）。该账户应按供应单位名称设置明细账，进行明细分类核算。期末，根据该账户所属明细账余额的方向分析判断该账户余额的性质。
（5）“预付账款”账户：该账户属于资产类会计科目，用来核算和监督企业按照合同规定预付供应单位款项而形成的结算债权的增减变动和结余信息。其借方登记预付供应单位款项，贷方登记收到供应单位材料、商品或劳务供应而冲销的预付款项；期末如有余额在借方，表示实际预付而尚未结算的预付款项；如为贷方余额，表示应付大于预付，应向供应单位补付的款项（债务）。该账户应按供应单位名称设置明细账，进行明细分类核算。期末，根据该账户所属明细账余额的方向分析判断该账户余额的性质。
对于预付款业务不多的企业，也可不须单独设置“预付账款”账户，而将预付款业务并入“应付账款”账户核算，此时的“应付账款”账户属于企业的债权债务结算账户，期末余额在借方时表示尚未结算的预付款（债权），在贷方时表示尚未支付的应付款（债务）。
2．材料采购成本的计算
（1）材料采购成本的构成
材料的采购成本，一般由采购材料发生的买价和采购费用两部分组成。买价是指采购材料时取得的发票上的价格，可直接计入所购材料的采购成本中。采购费用是指企业在采购材料过程中所支付的各项费用，包括材料的运输费、装卸费、包装费、保险费、运输途中的合理损耗费、入库前的挑选整理费以及其他费用等。实际工作中为了简化核算，对某些本应计入材料采购成本的采购费用，如采购人员的差旅费、市内采购材料的运杂费、专设采购机构的经费等，不计入采购材料成本，而是作为管理费用列支。
（2）材料采购成本计算公式
材料采购成本的计算，就是将企业采购材料所支付的买价和采购费用，按照购入材料的类别、品种加以归集，计算其采购总成本和单位成本。
材料采购成本＝该种材料的买价＋该种材料应负担的采购费用
对材料采购过程中发生的采购费用，如果是为采购一种材料发生的，可直接计入该种材料的采购成本中；如果为采购多种材料共同发生的，则应按一定的标准分配计入各种材料的采购成本中。
各材料应分配的采购费用＝该种材料的重量（体积、买价等）×采购费用分配率
【例10-17】 某企业从天池公司购入甲材料40千克，单价1000元，增值税6800元，发生装卸费100元；购入乙材料60千克，单价500元，增值税5100元。共同发生运输费2000元。计算甲、乙材料的采购成本和单位成本。
采购费用分配率＝2000/（40＋60）＝20（元／千克）
甲材料应分配的运输费＝40×20＝800（元）
乙材料应分配的运输费＝60×20＝1200（元）
甲材料的采购成本＝40×1000＋100＋800＝40900（元）
乙材料的采购成本＝60×500＋1200＝31200（元）
甲材料的单位成本＝40900／40＝1022.5（元／千克）
乙材料的单位成本＝31200／60＝520（元／千克）
3．材料采购业务的账务处理
企业购入的材料都需要通过“材料采购”账户进行归集和核算。该账户是专门用来核算和监督企业购入某种材料的成本。
【例10-18】 亚宇公司从其君公司购入甲材料4000千克，单价10元，计40000元；乙材料6000千克，单价5元，计30000元，增值税进项税额11900元（70000×17％）。全部款项通过银行存款付清。
这项经济业务的发生，一方面使甲、乙材料采购成本分别增加40000元和30000元，增值税增加11900元；另一方面使企业的银行存款减少81900元。因此，这项业务涉及“材料采购”和“应交税费——应交增值税”账户的借方和“银行存款”账户的贷方。应编制的会计分录如下。
【例10-19】 亚宇公司用银行存款1720元支付上述购入材料的运杂费。
运杂费1720元是两种材料共同发生的，应进行分配。运杂费的分配标准可以是材料的重量、体积、买价等。本题以甲、乙材料的重量分配为标准，计算材料运杂费的分配率，以便确定甲、乙材料负担的运杂费。
运杂费分配率＝1720÷（4000＋6000）＝0.172（元／千克）
甲材料应负担的运杂费＝0.172×4000＝688（元）
乙材料应负担的运杂费＝0.172×6000＝1032（元）
这项经济业务的发生，一方面使甲、乙材料采购成本分别增加688元和1032元；另一方面使银行存款减少1720元。因此，这项业务涉及“材料采购”账户的借方和“银行存款”账户的贷方。应编制的会计分录如下。
【例10-20】 亚宇公司从杉杉公司购进丙材料600千克，单价28元，计16800元，增值税率17％，材料验收入库，货款尚未支付。另用现金支付丙材料运费200元。
这项经济业务的发生，一方面使丙材料采购成本增加17000元（买价＋运费），增值税增加2856元；另一方面购进材料的买价尚未支付，使企业的应付账款增加19656元，用现金支付运费，使现金减少200元。因此，这项业务涉及“材料采购”和“应交税费—应交增值税”账户的借方和“应付账款”和“库存现金”账户的贷方。应编制的会计分录如下。
【例10-21】 亚宇公司从长江公司购买丁材料500千克，单价38元，运杂费350元，增值税3230元，货款采用商业汇票结算，企业开出并承兑6个月的商业承兑汇票，但材料尚未运达企业。
这项经济业务的发生，一方面使企业丁材料成本增加19350元（买价＋运费），增值税增加3230元；另一方面使企业的应付票据款增加22580元。因此，这项业务涉及“材料采购”和“应交税费——应交增值税”账户的借方和“应付票据”账户的贷方。应编制的会计分录如下。
【例10-22】 亚宇公司按照合同规定用银行存款预付给前进公司购买丙材料的货款10000元。
这项经济业务的发生，一方面使企业的预付账款增加10000元；另一方面使企业的银行存款减少10000元。因此，这项业务涉及“预付账款”账户的借方和“银行存款”账户的贷方。应编制的会计分录如下。
【例10-23】 亚宇公司以银行存款17400元偿还前欠宏天公司货款。
这项经济业务的发生，一方面使企业的应付账款减少17400元；另一方面使企业的银行存款减少17400元。因此，这项业务涉及“应付账款”账户的借方和“银行存款”账户的贷方。应编制的会计分录如下。
【例10-24】 亚宇公司收到前进公司发来的、已预付货款的丙材料，并验收入库。丙材料500千克，单价28元，计货款14000元，增值税2380元，另供货单位代垫运费350元。扣除预付款10000元外，其余款6730元用银行存款支付。
这项经济业务的发生，一方面使丙材料采购成本增加14350元；另一方面使企业的预付账款减少10000元，银行存款减少6730元。因此，这项业务涉及“材料采购”和“应交税费——应交增值税”账户的借方，“预付账款”和“银行存款”账户的贷方。应编制的会计分录如下。
【例10-25】 亚宇公司本月购入的甲、乙、丙材料已经验收入库，结转各种材料的实际采购成本。
根据原材料明细账计算本月购入材料的实际采购成本：
甲材料的实际采购成本＝40000＋688＝40688（元）
乙材料的实际采购成本＝30000＋1032＝31032（元）
丙材料的实际采购成本＝17000＋14350＝31350（元）
根据计算结果编制材料采购成本计算表，如表10-1所示。
表10-1 材料采购成本计算表
这项经济业务的发生，一方面使企业验收入库的甲、乙、丙材料分别增加40688元、31032元和31350元；另一方面使企业的甲、乙、丙材料采购成本分别减少40688元、31032元和31350元。因此，这项业务涉及“原材料”账户借方和“材料采购”账户贷方。应编制的会计分录如下：
生产准备阶段核算简图如图10-2所示
图10-2 生产准备业务核算简图
说明： ①购进需要安装的固定资产。
②固定资产安装完毕交付使用。
③购进不需要安装的固定资产。
④购进原材料。
⑤材料验收入库。
⑥货款的结算。
