2019年10月09日 来源：
本文作者：刘文怡
2019年9月16日，国家税务总局发布了《国家税务总局关于国内旅客运输服务进项税抵扣等增值税征管问题的公告》（国家税务总局公告2019年第31号），对国内旅客运输服务进项税抵扣等问题作出了规范。其中第七条“关于建筑服务分包款差额扣除”中规定，纳税人提供建筑服务，按照规定允许从其取得的全部价款和价外费用中扣除的分包款，是指支付给分包方的全部价款和价外费用。那么，建筑企业可以扣除的分包款含材料款吗？
“支付的分包款”概念
在原营业税时代，建筑企业计征营业税的依据就可以差额扣除分包款，营改增后，《财政部、国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）延续了该政策，无论在预缴环节还是申报纳税环节，无论是一般纳税人适用简易计税还是小规模纳税人，都可以差额扣除分包款计算缴纳增值税（一般计税直接凭票抵扣进项，无需差额征税）。
但财税〔2016〕36号文件中的表述为“以取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额为销售额”，“支付的分包款”概念过于笼统，其中是否包含材料款，一直存在争议。31号公告立足于消除该争议，明确分包款包含支付给分包方的全部价款和价外费用，并未限制是建筑服务的价款，只要是支付给分包方的价款，均属于分包款。
“打包支出”可以扣除
随后在国家税务总局办公厅发布的针对31号公告的解读第七条中，进一步明确“分包款是打包支出的概念，即其中既包括货物价款，也包括建筑服务价款”。材料款属于货物价款，但“打包支出”的概念又是什么？笔者用案例来阐述。
案例1：A建筑公司是小规模纳税人，为某房地产项目提供建筑服务，2019年9月取得建筑服务收入1000万元，当月即开具发票。当月购进一批钢材用于该房地产项目，支付材料款200万元，取得增值税普通发票。
案例2：A建筑公司是小规模纳税人，为某房地产项目提供建筑服务，并将部分工程分包（包工包料）。2019年9月取得建筑服务收入1000万元，当月即开具发票。当月支付一笔分包款，结算单据中包括材料款200万元和工程量结算款300万元，取得增值税普通发票。
在案例1中，单独购买材料的材料款是否属于分包款？在案例2中，包工包料分包款中包含的材料款是否属于分包款？
31号公告出台后，我们可以确定，案例2中包工包料分包款中包含的材料款属于分包款的一部分，A公司向分包方支付的材料款是全部价款和价外费用的组成部分，打包支出意味着包工包料的分包可以扣除全部价款（工料均可扣）。
从分包定义看单独购买材料款能否扣除
但案例1中单独购买的材料价款是否属于分包款？笔者认为不属于。
其一，从打包支出的概念而言，单独购买材料款不属于打包支出，如果单独购买材料款可以扣除，31号公告大可以表述为“全部支出”而非“打包支出”。
其二，在税收政策中，未有对“分包”作出界定。“分包”的提法出自《建筑法》，根据《建筑法》第二十九条“建筑工程总承包单位可以将承包工程中的部分工程发包给具有相应资质条件的分包单位”，可见分包的对象是工程，纯材料购进不能构成分包。
同时，从《建设工程质量管理条例》第二十五条第三款“施工单位不得转包或者违法分包工程”及第七十八条第二款“本条例所称违法分包，是指下列行为：（一）总承包单位将建设工程分包给不具备相应资质条件的单位的”，可以得出，分包单位需具有施工资质，根据《建筑业企业资质管理规定》，建筑业企业资质分为施工总承包、专业承包、劳务分包，其中同样不包括材料“分包”。
因此，单独购买材料支付的价款不属于分包款，但包工包料分包工程的全部价款都属于分包款。
